Y.P.F., S.A. c. A.N.A.
En Buenos Aires, a los 11 días del mes de junio de 1999, se reunieron los señores jueces de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, con la presidencia del doctor Luis César Otero y la presencia de los señores vocales Bernardo Licht, Néstor Buján, Pedro Coviello, María Inés Garzón de Conte Grand, Marta Herrera, Roberto Mordeglia, Jorge Argento, Guillermo Galli, Alejandro Uslenghi y Pablo Gallegos Fedriani y del Fiscal General, doctor José María Medrano, en autos 23.072/96 Y.P.F., S.A. c. A.N.A., a los fines previstos en el art. 298 del cód. procesal, para fundar la cuestión que quedó determinada del siguiente modo:
Si el dictado del decreto 530/91 -que suprimió la obligación de ingresar al mercado de cambios las divisas provenientes de exportaciones y otras operaciones afectó la configuración del ilícito previsto en el inc. c) del art. 954 del cód. aduanero por falta de uno de los presupuestos tipificantes.
La mayoría integrada por los doctores Bernardo Licht, Néstor Buján, Pedro Coviello, Marta Herrera, María Inés Garzón de Conte Grand, Roberto Mordeglia, Jorge Argento y Pablo Gallegos Fedriani fundaron su voto del siguiente modo:
I. Que nuestro derecho aduanero reposa sobre tres núcleos que constituyen sus objetivos sustanciales: el control del tráfico, la aplicación de restricciones directas y la fiscalización de las indirectas al tráfico, y por último la aplicación de la tributación sobre este tráfico. Estos objetivos se encuentran individualizados en nuestro derecho positivo, sintetizándolos el art. 23 del cód. aduanero en sus tres primeros incisos.
El art. 954 del citado código tutela esos fines admitiéndolos como bienes jurídicos y sanciona las declaraciones inexactas en la medida que puedan entorpecer el logro de alguno de ellos; y dado que el sistema reposa en la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación, el mentado artículo da prioridad a la veracidad y exactitud de aquella declaración, tendiendo a evitar que, al amparo del régimen de importación o exportación, se perpetren maniobras que lo desnaturalicen o perviertan (conf. Fallos, 315:930).
II. Que la necesaria intervención aduanera es un principio que resulta del propio texto de la Constitución, en cuanto prevé, desde la perspectiva de la importación, la diferencia entre efectos de producción nacional, así como la de los despachos en las aduanas (art. 10); debiendo entenderse por estos últimos, aquellos que tienen un título suficiente para cumplir un cometido (Diccionario de la Lengua: voz despachado). Sólo estos, los efectos que han recibido intervención aduanera mediante la oportuna declaración de los elementos necesarios para definirla, entre los que innegablemente se ubica el valor de los bienes, quedan habilitados, en el caso indicado, a circular libremente, siendo igual la conclusión que cabe extraer en supuestos de exportación de frutos del país, sean ellos o no libre de derechos (art. 549 y 565 en el Régimen de las Ordenanzas de Aduanas y concordantes en el código aduanero).
Y ello es así pues, como lo ha destacado la doctrina, las aduanas representan el sistema de impuestos al intercambio internacional y la organización estatal encargada de su aplicación; sirviendo además para controlar dicho intercambio, asegurar la calidad de las importaciones y exportaciones y levantar estadísticas de la clase, volumen y valor de ellas, con las cuales se obtiene conocimiento perfecto del dilatado y diverso comercio mundial.
III. Que por lo dicho en el caso del inc. c) del art. 954 se advierte que las maniobras que se intentan evitar no se agotan en las cambiarias, sino que se vinculan con aspectos del comercio internacional, en cuanto repercuten en el bienestar general, tratando de impedir asimismo, distorsiones en el mecanismo de valoración como antecedente de otras operaciones a los fines de determinar el precio de la misma (conf. doc. de sala III, in re Rangras SACI del 15/12/89). Ello así porque el bien jurídico que protege esa norma es el eficaz control del tráfico internacional.
En razón de no limitarse la sanción aplicada sólo al supuesto en que se producen violaciones a normas cambiaristas, el dictado del decreto 530/91 que suprimió la obligación de ingresar al mercado de cambios las divisas provenientes de exportaciones y otras operaciones, en nada afecta la configuración del ilícito previsto en el inc. c) del art. 954 del cód. aduanero (conf. sala III, causa 40.285/95: Bunge y Born Comercial, S.A. [TF. 7337-A] c. A.N.A.).
El doctor Otero, por la mayoría dijo:
Que si bien en el decisorio del pleno, adhiero a la votación por la negativa en cuanto a la cuestión a resolver, por razones de economía procesal, considerando la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia en la causa Bunge y Born Comercial, S.A. (TF 7584-A) c. A.N.A. del 11-6-98 entre otras, no obstante ello dejo a salvo mi opinión personal que sucintamente la resume manifestando:
I. Que, en lo atinente a la incidencia que el decreto 530/91 produce en materia de exportaciones, cuando se configura, como en el caso, un ingreso indebido de divisas, corresponde destacar que dicho decreto, específicamente en sus considerandos expone la evolución en materia de ingreso y negociación de divisas provenientes de las exportaciones desde el dictado del decreto 2581, llegando así a considerar que era preciso una desregulación del mercado cambiario, con el fin de facilitar la operativa de las exportaciones, toda vez que podrían efectuar sus operaciones por plazos de cobro superiores a los ahora normados, lo que permitiría competir con mayores posibilidades en el mercado internacional y abonar directamente en el exterior los insumos de importación, simplificándose la tramitación bancaria correspondiente con la consiguiente deducción de los costos operativos, al quedar sin efecto, consecuentemente, el actual régimen de refrendación bancaria. Dicha desregulación también produce efectos dentro de la faz administrativa llevada a cabo por la Administración Nacional de Aduanas, cuando debía elevar una denuncia al Banco Central por un ingreso de divisas indebido, que implicaba, además, el comienzo de las actuaciones administrativas en sede aduanera por la infracción tipificada en el inc. c) del art. 954.
Que, dicho requisito, como el de la refrendación bancaria en los respectivos permisos de embarque quedaron eliminados, debiendo tanto el Banco Central como la Administración Nacional de Aduanas dictar dentro de sus respectivas competencias las disposiciones que resulten necesarias tendientes a la referida eliminación (art. 3º, decreto 530/91);
Que, en las condiciones enunciadas y teniendo en cuenta que el art. 1º de este último establece: Déjese sin efecto la obligatoriedad del ingreso y negociación en el Mercado de Cambios de las divisas provenientes de la exportación de productos, que fuera dispuesta por el art. 1º del decreto 2591 del 10 de abril de 1964, indica, consecuentemente, que ya no existe obligación de ingresar al país ni un importe mayor o menor de divisas al del valor correcto de mercadería, es más, permite, a su vez, entender que tampoco existe obligación de ingresar importe alguno;
Que, uno de los presupuestos tipificantes que conlleva a tener por conformada la infracción contenida en el art. 954 del cód. aduanero, no es posible de configurarse, porque aun cuando se considerare efectivamente que se haya efectuado una declaración aduanera inexacta, de todas maneras, al no resultar obligatorio dicho ingreso de divisas, pierde eficacia el parámetro que se debe tener en cuenta para calcular la multa correspondiente, ya que esta se fija entre una a cinco veces la diferencia de divisas no ingresadas (inc. c]);
Que, lo expuesto, en manera alguna permite sostener que con la sanción del referido decreto se desincrimina la figura infraccional contenida en la ley, ya que nada impide considerar si queda configurado el tipo legal que describen los otros dos incisos del art. 954 (a y b), ya que de ser así aquella falsa declaración de haberse producido podría quedar encuadrada en dichas previsiones asegurando así de este modo también, un efectivo control del tráfico de mercaderías, debidamente tutelado por el régimen punitivo del derecho aduanero.
La minoría integrada por los doctores Uslenghi y Galli dijeron:
La jurisprudencia de los diferentes tribunales ha entendido pacíficamente que las infracciones aduaneras no tienen una finalidad compensatoria de un perjuicio económico, sino que se dirigen a la prevención de su comisión en razón de su naturaleza penal; así lo han sostenido desde hace largos años y en forma reiterada, tanto la Corte Suprema de Justicia (Fallos, 156:100; 184:162; 239:449; 267:457; 287:76; 289; 336; 290:202; 310:1163 y 302:276; Fallos, 304:849, 892; 308:124) como esta Cámara (sala I, 11-6-81, Nación Argentina -Dirección Nacional de Aduanas c. Rivarola, Olga Lucrecia 30-9-85, Empresa Líneas Marítimas Argentinas, S.A. c. Fisco Nacional -A.N.A.-, sala II, 22-5-80, Aerolíneas Argentinas Empresa del Estado sala III, 13-12-79, Chaparro, Dolly Yentel de sala IV, 2-4-81, Cimac, S.C.A. 16-6-89, González, Zulma Haydeé Villa de 8-10-85, Enosa Argentina, S.A. c. Estado Nacional -A.N.A.- 20-5-86, A.N.A. c. Usarg, S.A.C. I.F.I. 12-10-89, Cotonbel, S.A. 13-4-94, Yarole, S.A. c. Estado Nacional).
De allí es que en el hecho infraccional aduanero resultaban de aplicación las normas del código penal, tanto respecto a la configuración del hecho ilícito como a las demás normas que regulan especialmente el tipo y las garantías reconocidas constitucional y legalmente al presunto infractor.
Por tanto, ha de considerarse que, ontológicamente, no existe diferencia entre las infracciones y los delitos, más allá de la valoración que de ellos haga el legislador para su punición. De ahí es que la conclusión necesaria es que a los fines de la configuración de una infracción se requiere no sólo la existencia de una acción tipificada ejecutada por una persona, sino que ella debe estar dirigida hacia un resultado perjudicial el que, en principio, ha de alcanzarse, produciendo un cambio material en el mundo exterior.
Sin embargo, en vigencia de la ley de aduana, la jurisprudencia ha entendido que el párrafo 2º del artículo 171, en la redacción dada por la ley 19.881 [ED, 46-1047], condenaba la falsa manifestación del exportador tutelaba el principio básico de la veracidad y exactitud de la declaración que es objeto de una operación (Fallos, 310:966). Tal conclusión fluía naturalmente del propio texto de la norma en cuanto tipificada la acción ilícita en tanto expresamente se preveía su punibilidad aun cuando no produjere ni pudiere producir perjuicio fiscal (art. cit., 2º párr.). En otras palabras, el legislador, al describir el hecho ilícito de la entonces llamada falsa manifestación hacía caso omiso de la existencia o no de un perjuicio como resultado de aquella acción, bastando entonces la discordancia entre lo declarado y lo comprobado.
Tal doctrina quedó sin sustento normativo al sancionarse el nuevo régimen del código aduanero. En efecto, al describirse la declaración inexacta -nueva denominación dada al ilícito, en el artículo 954 se exige, a los fines de su configuración la presencia de una consecuencia perjudicial que puede ser cierta (produjere) o potencial (hubiere podido producir). Tal efecto dañoso se presenta, conforme al texto de la norma bajo examen, en diferentes supuestos: a) un perjuicio fiscal, o sea, un menor ingreso de tributos; b) una transgresión a una prohibición a la importación o exportación; o, en lo que aquí interesa, o c) el ingreso o el egreso desde o hacia el exterior de un importe pagado o a pagar distinto del que correspondiere.
En precedentes que dieron origen a este acuerdo plenario, la sala a la que pertenecemos recordó que el código aduanero fue sancionado en vigencia del decreto de 1964 en el que se dispuso -con el fin de permitir la satisfacción de los requerimientos necesarios para atención de los compromisos en moneda extranjera, asumidos tanto por los particulares como por el Estado u organismos oficiales (ver considerando único del decreto)- la obligatoriedad de ingresar al país el contravalor en divisas de la exportación de productos nacionales (art. 1º) y de toda suma ganada en moneda extranjera a favor de un residente en la República Argentina (art. 2º); paralelamente se prohibía la salida del país, entre otros valores, los billetes extranjeros, excepto las sumas que autorizan las presentes disposiciones a llevar consigo a los viajeros (art. 9º).
Este régimen, que obligaba al ingreso al país y a la negociación en el mercado de cambios interno de las sumas provenientes de exportaciones, se mantuvo, con ciertas modificaciones, hasta la sanción el decreto 530/91. Por él, dentro del proceso de desregulación del mercado cambiario, se liberó aquella negociación con el fin de facilitar la operatoria -de los exportadores, toda vez que podrían efectuar sus operaciones con plazos de cobro superiores a los ahora normados, lo que les permitiría competir con mayores posibilidades en el mercado internacional y abonar directamente en el exterior sus insumos de importación, simplificándose la tramitación cambiaria correspondiente con la consiguiente reducción de los costos operativos, al quedar sin efecto, consecuentemente, el actual régimen de refrendación bancaria (consid. 8º). Tal decisión tenía efectos, tal como lo sostenía el Poder Ejecutivo en el noveno considerando del decreto en cuestión, sobre las denuncias al Banco Central de la República Argentina por la falta de ingreso de divisas que implicaba el comienzo de actuaciones en dicha institución.
Ha de recordarse que la figura penal del art. 954, inc. c), del código tiene su antecedente en la modificación introducida al art. 171 de la ley de aduana por medio de la ley 19.881, aun cuando con una terminología y motivación diferentes que, en principio, permitieran sostener la interpretación dada a la norma en vigencia por la Corte Suprema.
En efecto, de la reforma introducida en aquel momento se penaba la diferencia resultante dentro de las declaraciones comprometidas cuando se refiere a los importes pagados o por pagar con relación a la mercadería por el consignatario, importador o propietario, disposición que de acuerdo al informe de elevación del proyecto tenía por fin evitar las operaciones de sobrefacturación o subfacturación con el consiguiente perjuicio para los intereses fiscales. Es decir, en la norma se hacía expresa referencia a la contraprestación debida por el importador extranjero por la mercadería salida del territorio aduanero nacional y cuyo monto debía ingresar en el patrimonio del vendedor exportador y del cual la declaración comprometida debía responder fielmente a la realidad de lo convenido.
Por el contrario, en la redacción dada al inciso bajo examen, se abandonó la expresión precio, para referirse específicamente al ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe pagado o por pagar distinto..., lo que señala claramente que sus autores tenían en miras, ya no el precio a percibir por el exportador, sino la protección del régimen de cambios entonces existente que sometía a los importadores y exportadores a realizar todas las operaciones a través del mercado oficial, de modo que la norma se constituía como un medio de control del cumplimiento de las disposiciones cambiarias, función que la ley le sumó a las específicamente aduaneras, conforme a lo previsto en el art. 23, inc. 2) del cód. aduanero.
Eso no supone que las diferencias de precio no se encuentren penadas en la actualidad, toda vez que ellas son pasibles de producir un perjuicio al Fisco a través de un menor ingreso tributario o de un indebido pago de beneficios promocionales.
Como se dijo al comienzo, al resolver en 11 de junio pasado la causa Bunge y Born Comercial, S.A. (T.F. 7584-A) c. Administración Nacional de Aduanas sentó un principio que se aparta absolutamente de la interpretación antes expuesta y desarrolla un particular concepto del tipo infraccional que no puede ser compartido por los suscriptos, por cuanto se aleja de los principios del derecho penal liberal que rige en nuestro país.
En dicho fallo se negó que la finalidad de la norma fuera exclusivamente la protección del régimen de control de cambios, puesto que si tal fuese la motivación de la norma, obviamente, ningún reproche hubiera merecido la conducta de quien hubiese contratado una exportación por un precio mayor de lo que correspondía. Sin embargo, el inciso c) bajo examen se vincula, dice el Alto Tribunal, al ejercicio del poder de policía del Estado, y su texto no admite una interpretación contraria a la que arriba puesto que se refiere a importes distintos de los que efectivamente correspondieren. Concluyó el superior sosteniendo que sería inaceptable entender que un régimen de libertad cambiaria implique que las exportaciones no suponen un ingreso desde el exterior para el exportador, independientemente del modo como esta decida disponer -sea en el lugar que fuere del dinero que recibe. Consecuentemente, cabe concluir en que la vigencia del decreto 530/91 no obsta a que pueda configurarse la infracción prevista por el artículo 954, inciso c), del código aduanero, en tanto la eliminación de la obligatoriedad de ingresar y negociar las divisas en el mercado oficial de cambios no impide que puedan producirse las diferencias en los importes pagados o por pagarse desde el exterior a que se refiere dicha norma.
El fin primordial del intérprete es dar pleno efecto a la voluntad del legislador, y la primera fuente de interpretación de la ley son sus palabras, que deben entenderse empleadas en su verdadero sentido, en el que tienen en la vida diaria, partiendo de la base de que no son superfluas sino que han sido empleadas con algún propósito, sea de ampliar, limitar o corregir los conceptos (Fallos, 200:165; sala IV, 27-2-96, Empresas Líneas Marítimas, S.A. ídem, 9-3-98, Cafés La Virginia [TF 7722-A] c. A.N.A.).
De la confrontación de los textos de los art. 171 de la ley de aduana y del art. 954, inc. c), del código aduanero resulta suficientemente claro que en este último no hay referencia a importes a pagar al exportador o a los que debe abonar el importador; ni tampoco a los fondos que ingresen o egresen al o del patrimonio de aquellos. La norma es clara al hacer referencia al ingreso o el egreso desde o hacia el exterior de un importe, con obvia referencia a un territorio y no a un patrimonio personal. Es reiterativo sostener que al liberarse el mercado cambiario, y al no ser necesario el ingreso o egreso de las divisas a través del mercado en nuestro país, no existe necesariamente ingreso o egreso del precio de la operación al territorio nacional desde o hacia el exterior y cualquier diferencia en el precio de venta no puede, en este aspecto, producir un hecho dañoso ilícito en materia aduanera.
Para la Corte Suprema la figura del art. 954 del cód. aduanero persigue motivar a los documentantes la observancia de una conducta ética, cual es la veracidad y exactitud de las declaraciones, siéndole indiferente -pese al expreso texto de la norma que tal discordancia con la realidad haya producido o podido producir un perjuicio al Fisco o a los intereses del Estado.
Se reitera que, el tipo penal se integra no sólo por la violación de una norma de esa naturaleza, sino ella debe ser acompañada por un perjuicio o un peligro a determinada persona, a la sociedad o al Estado y que se manifiesta efectivamente en la realidad. Salvo norma expresa en contrario -como lo fue el anterior texto del art. 171 de la ley de aduana no puede existir un hecho que se califique como ilícito si no tiene una manifestación perjudicial materializada en el mundo. La pretensión de la sanción de la mera declaración inexacta sin consiguiente perjuicio conlleva a la existencia de un Estado que impone determinadas conductas éticas a las personas, conductas que, en definitiva, están reservadas a su propia conciencia, en tanto no trascienda al mundo exterior provocando una lesión a terceros.
En el caso que nos ocupa, por otra parte, la jurisprudencia sentada en el fallo bajo examen, de algún modo se contradice con la doctrina sustentada por el mismo Alto Tribunal al resolver las consecuencias de la liberación del mercado de divisas en el régimen penal cambiario. Así ha ocurrido cuando, al resolver en 6 de mayo de 1997, la causa Argenflora, S.A. (JA, 19-11-97; doct. jud. 1998-1-207; ED, 176-286), sostuvo que la sustitución del régimen extrapenal impuesto por el decreto 2581/64, por el de libre acción establecido por el decreto 530/91, hizo desaparecer, para el futuro, el presupuesto de aplicación del régimen represivo, al eliminar la reglamentación que imponía el cumplimiento de determinados actos, cuya infracción configura la conducta descripta en la ley penal. Es decir, la desregulación del mercado de cambios produjo en el ámbito cambiario una despenalización de la conducta hasta entonces penada, en tanto en el orden aduanero sigue tipificada aquella relacionada con diferencias en el valor de la mercadería, aun cuando esa discordancia no produzca una alteración en el nivel de la imposición, ni una debida prestación por parte del estado en materia de estímulos a la exportación, y sólo una diferencia en los importes de las operaciones que no ingresarán necesariamente en el mercado de cambios local.
No existiendo posibilidad de un menor ingreso de dinero en concepto de tributos para el Fisco o de una mayor erogación para éste por reembolsos, reintegros u otros beneficios, la declaración inexacta en cuanto al precio de la mercadería -cuyo monto no tiene necesariamente, ahora, que egresar o ingresar del territorio nacional no produjo ningún cambio perjudicial que permita subsumir ese hecho en la figura del art. 954, inc. c), la que ha perdido contenido.
En consecuencia, y sin perjuicio de la doctrina de la Corte Suprema de Justicia la que no acatamos por entender que las razones expuestas precedentemente no fueron consideradas por el Alto Tribunal, votamos por la afirmativa.
En virtud del resultado que instruye la votación que antecede, se establece como doctrina legal la siguiente:
El dictado del decreto 530/91 -que suprimió la obligación de ingresar al mercado de cambios las divisas provenientes de exportaciones y otras operaciones no afecta la configuración del ilícito previsto en el inc. c) del art. 954 del cód. aduanero por falta de uno de los presupuestos tipificantes.
A mérito de ello, vuelvan las actuaciones a la sala de origen. - Luis César Otero. - Bernardo Licht. - Néstor Buján. - Pedro Coviello. - María Inés Garzón de Conte Grand. - Marta Herrera. - Roberto Mordeglia. - Jorge Argento. - Guillermo Galli. - Alejandro Uslenghi. - Pablo Gallegos Fedriani. - José María Medrano (Fiscal General).
